陳清秀老師志玲姊姊行政訴訟的關鍵是「法律適用」層次的問題,亦即:大學教授和模特兒的收入應該以「薪資所得」還是以「執行業務所得」方式課稅。但第745解釋處理的則是憲法層次,多數意見認為:即便是以「薪資所得」 計算,也要可以「實質」扣除成本及必要費用。

就「薪資所得」只可以定額扣除,而「執行業務所得」卻可以實額扣除,大法官認為產生了差別待遇,目的雖然正當,但手段和目的間沒有正當合理關聯。而且,「薪資所得」一律以128000元作為特別扣除額,過於簡化,沒有考慮特別情況,違反量能課稅所要求的客觀淨值原則。

不同的所得稅計算方式:合憲

所得稅法第13條規定:「個人之綜合所得稅,就個人綜合所得總額,減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」

亦即,綜合所得稅以「所得淨額」計算,而

「所得淨額=所得總額-免稅額-扣除額」

大法官認為立法者針對不同所得來源、性質,規定不同的免稅額、扣除額,是OK的,這樣的差別待遇1涉及國家財政收入整體規劃,比較適合讓有民意的立法機關跟有專業能力的行政機關來做。

薪資所得只能定額扣除:違憲

差別何來?

所得稅法有十類所得,其中「薪資所得」和「執行業務所得」的性質相近。根據所得稅法規定,【薪資所得】指公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得。至於【執行業務】,則是像律師、會計師、建築師、技師、醫師、藥師……及其他以技藝自力營生者。

但是兩者在扣除額上,卻產生了差別待遇。這差別何來呢?

  1. 依照所得稅法第14條第1項第2款規定2,執行業務所得採實額扣除:
    • 「所得額=執行業務所得-直接必要費用」3
  2. 但薪資所得,只能扣除固定的扣除額,目前最新的扣除額是12萬8,000元。

大法官認為,性質相近的兩種所得,在扣除額上卻產生了不同的對待,兩者有著差別待遇。

差別待遇合乎平等原則嗎?

探討差別待遇是否合於平等原則,要看兩件事情:目的是否正當、手段目的間的合理關聯。

  1. 目的正當:理由書指出因為「薪資所得」的申報戶太多了,全台有500萬戶,遠比申報「執行業務所得」的人多。如果國稅局沒有使用定額扣除的方式,而逐一認定,那麼成本太高,因此差別待遇的目的正當,是為了降低稽徵成本。
  2. 手段跟目的之間,是否有合理關聯:
    • 量能課稅原則的要求:所得稅應該以「收入」減除「成本及必要費用」後的「客觀淨額」,即便採取定額扣除,也要符合量能課稅原則的要求。
    • 「薪資所得」,並不允許在成本及必要費用超過法定扣除額(也就是12萬8,000元)時,得以列舉或其他方式減除必要費用,和「執行業務所得」可以實質扣除。兩者,產生差別待遇。這個差別待遇和「薪資所得」是否自立營生,並沒有必然關聯。
    • 客觀淨值原則的要求:「薪資所得」,每個人都是一樣的特別扣除額(12萬8,000元),並沒有考量不同薪資間必要費用的差異,過於簡化。也沒有考量因為工作必要,需要支出較高的必要費用。因此,一致化的特別扣除額,產生了適用上不利的差別待遇,違反了量能課稅所要求的客觀淨值原則。
    • 因此,雖然目的正當,但手段和目的間,欠缺了合理關聯。

認定大學老師領的是「薪資所得」的函釋:合憲

聲請人之一陳清秀老師,認為財政部74年的函釋關於「大專院校兼任教師授課鐘點費屬薪資所得 」,違反憲法第19條租稅法律主義、第23條比例原則。這部分大法官認為合憲,認為這只是財政部基於主管機關地位,闡釋薪資範圍,符合立法意旨。

餘音

理由書最後一段指出:

為貫徹租稅公平原則,合理分配國家稅賦負擔,相關機關應併通盤檢討現行法令有關不同所得之歸類及各類所得之計算方式是否合理、得減除之成本及直接必要費用(含項目及額度)是否過於寬泛、各職業別適用之不同費用標準是否應有最高總額限制,尤其各項租稅優惠措施是否過於浮濫。

  1. 所謂的差別待遇,就是「不同對待」的意思。
  2. 凡執行業務者之業務或演技收入,減除業務所房租或 折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費,或收取代價提 供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、 執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額……
  3. 如果沒有申報或無法提出憑據,則可以依照「執行業務者費用標準」來作為扣除額。

對「745解釋:薪資與執行業務所得的不平等」的一則回應

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