2020年的第一個週一上午（1月6日），大法官對一件「回收清除處理費」的釋憲案舉行公開的說明會，這一篇我們來談談這場說明會有什麼值得關注的地方。看起來，大法官應該是想要透過這個案件，來檢討現行「特別公課」的運作方式。這個問題說來話長，需要從稅捐、20多年前的釋字426號解釋講起，一直談到保力達Ｂ的瓶蓋內墊。
一、租稅跟特別公課
(一)租稅法律主義
憲法第19條規定：「人民有依法律納稅之義務。」特別注意的是，憲法說納稅要「依法律」，根據大法官的演繹，從釋字271號解釋開始，大法官說：憲法第19條的意思是指：人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。
這就是所謂的租稅法律主義，納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，都要由法律或法律明確授權之命令來決定。
(二)特別公課與釋字426號解釋
1. 空氣污染防制費用
除了租稅以外，現代國家衍生出不同的財政收入方式。舉例來說，81年修正的空氣污染防制法第10條第1、2項規定：「各級主管機關應依污染源排放空氣污染物之種類及排放量，徵收空氣污染防制費用。」、「前項污染源之類別及收費辦法，由中央主管機關會商有關機關定之。」
這裡所講的空氣污染防制費用，由空污法的主管機關環保署徵收，關於污染源的類別跟收費辦法，同樣授權給環保署會商有關機關來決定。
依照這個授權，環保署在84年3月制定公布「空氣污染防制費收費辦法」，隨即將在同一年的7月針對汽機車等移動污染源「隨油徵收」，並成立空氣污染防治基金會。
2.藍綠立委聲請釋憲
隨著7月份環保署即將對汽機車開徵「空污費」期限的逼近，立法院審議「空氣污染防治基金會」預算時，一群立委對環保署徵收的邏輯感到不解，認為不應該向一般車輛開徵，而是應該去找固定的工廠、事業單位。此外，他們也認為應該依照「實際的污染排放量」來徵收，而不是「隨油徵收」，用油不代表排放出相同的空氣污染。
這群立委有藍有綠，包括洪秀柱、柯建銘等共67位立法委員，名單上許多人都還在現在的政壇上活躍著，他們在6月向大法官提出釋憲聲請。
除了上面的徵收邏輯外，他們聲請理由還包括：
(1)他們認為「空氣污染防治費用」是一種稅捐，依照稅捐法律主義，需要由立法機關制定法律來規定上面提到的5個要素，包括：納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間，而不是授權給主管機關自由形成。依照立委聲請書的內容指出，當時環保署原訂費率，預測空污費可達100億新台幣，調降費率後預估也有60億新台幣，這是一筆非常龐大的收入。
(2)即便認為是空污費不是稅捐，而是德國實務所謂的特別公課，現行法除了缺乏依據外，還是要由法律就特定的要件予以規範，況且特別公課在德國實務也有一些爭議。
3. 釋字426號解釋
在藍綠立委聲請釋憲後，大法官兩年後的86年5月9日作出釋字426號解釋，關於「特別公課」的第一號解釋出爐。
這是一個合憲，但要求部分檢討改進的解釋。
解釋文及理由書指出空污費是一種特別公課，和稅捐不同，理由包括：
(1)防制空氣污染是國家為了履行憲法增修條文第九條第2項關於維護生活環境及自然生態的義務。徵收空污費是基於污染者付費之原則，對造成空氣污染的污染源，徵收一定的費用，藉此達成行為制約功能，減少空氣中污染程度；並以徵收所得之金錢，在環保主管機關之下成立空氣污染防制基金，專供改善空氣品質、維護國民健康之用途。
(2)這種防制費既然是國家為一定政策目標之需要，對於有特定關係之國民所課徵之公法上負擔，並限定其課徵所得之用途，在學理上稱為特別公課，是現代工業先進國家常用之工具。
(3)特別公課和稅捐不同，但由於特別公課也是對義務人課予繳納金錢之負擔，關於「徵收目的」、「對象」、「用途」，應以法律定之，如由法律授權以命令訂定者，其授權如果符合具體明確之標準，也是符合憲法規定。
(4)接著，大法官再該案的情形，認為從空氣污染防制法整體所表明之關聯性意義判斷，已開徵部分之費率類別，既由主管機關依預算法之規定，設置單位預算「空氣污染防制基金」加以列明，編入中央政府年度總預算，經立法院審議通過後實施，並沒有違憲。
(5)部分要求檢討改進部分，解釋文指出關於費率類別、支出項目等，如何因地制宜考量，仍須檢討改進，逕以法律為必要之規範。就油（燃）料徵收，而未及固定污染源所排放之其他污染物，顯已違背公課公平負擔之原則，這部分也要檢討改進。
後來，空氣污染防制法修正，就課徵對象、隨油徵收有所改進，也就應遵循事項等規定，比較具體的以母法明文作為授權依據。
4.特別公課和稅捐的要求不完全一樣
從426號解釋可以知道，大法官把空污費定性為「特別公課」，關於「徵收目的」、「對象」、「用途」，認為應該以法律定之，但也可以具體授權給行政機關制定。
和租稅的「納稅主體」、「稅目」、「稅率」、「納稅方法」及「納稅期間」都要由法律或法律明確授權之命令來決定，兩者並不完全一樣，租稅嚴格許多。
二、關於426號解釋的檢討
在426號解釋將空污費納入「特別公課」，認為和稅捐概念有別後，引發學術界一些討論。不過直到現在，大法官也只有在另外一號515號解釋再度提到特別公課，但並沒有深入的探究其要件跟其他限制。
當時426號解釋的理由書共有兩份。其中，戴東雄大法官讚成、蘇俊雄大法官則反對多數意見。
蘇俊雄大法官的不同意見認為，特別公課有其特別的要件，空污費性質上應該是一種「目的稅」，而不是特別公課。即便認為是特別公課，立法者授權行政機關以命令訂定者，其授權也要合乎具體明確之要求，他認為多數意見就法律授權的審查密度未免太過寬鬆。
426號解釋理由書中提到：「特別公課是一種現代工業先進國家常用之工具。」這句話指的對象可能是德國，許多學者贊成大法官的結論跟見解，但也有些學者就認為德國的特別公課不是這樣用的。
如柯格鐘老師便撰文指出：「特別公課和稅捐之區別，主要在於公課徵收的目的，亦即特別公課是為了公課義務人的『群體用益性』為目的而徵收，而稅捐之徵收則是為了一般公眾利益有關之公共任務」。1以這個標準來看，如果空污費的收入是用來改善空氣品質，這就是為了一般公眾利益，他認為空污費屬於徵收時就指定用途的「目的稅」。
這裡就帶出大法官在這次公開說明會中，將要請法律學者提供意見的第一個爭點：
「特別公課與稅捐之區分？特別公課於憲法上法律保留原則之審查，是否須採與稅捐相同之密度？理由為何？ 」
三、本案的事實
接著，我們就要回到本案的情形，2020年1月6日大法官舉辦的公開說明會的本案事實。這個案件涉及的是廢棄物清理法規定的「容器回收清除處理費 」。
(一)廢棄物清理法的「容器回收清除處理費 」
93年修正公布的廢棄物清理法第15條第1項規定：物品或其包裝、容器經食用或使用後，足以產生特定性質2之一般廢棄物，致有嚴重污染環境之虞者，由製造、輸入或原料之製造、輸入業者負責回收、清除、處理，並由販賣業者負責回收、清除工作。
第2項並規定：「前項物品或其包裝、容器及其應負回收、清除、處理責任之業者範圍，由中央主管機關公告之。」這也就是將「課徵對象」的範圍，授權給環保署來制定。
除此之外，廢棄物清理法第16條第1項中段、第5項規定了課徵回收清除處理費並授權「費率」由環保署核定。
(二)保力達Ｂ的瓶蓋內墊
101年，保力達公司生產的保力達Ｂ瓶蓋內墊被環保署委託的會計師查核出有PVC，環保署要求身為容器製造業者的保力達公司，補繳3億多元的回收清除處理費，如果逾期沒繳，會再罰1-2倍的罰鍰。保力達公司提起行政訴訟敗訴確定後，聲請大法官解釋。
四、大法官想討論什麼？
根據司法院2019年12月20日公告的爭點題綱，大法官找了三類專家：法律學者、主管機關，以及環工學者、專家及相關團體。
(一)法律學者
如前面提到的，大法官想知道的第一個問題是：特別公課與稅捐之區分？特別公課於憲法上法律保留原則之審查，是否須採與稅捐相同之密度？理由為何？
其次，廢棄物清理法第16條第1項中段、第5項把「費率」授權給中央主管機關，然後環保署在96年公告的「容器回收清除處理費費率」， 有沒有違反法律保留、授權明確性原則。
最後，廢棄物清理法第15條授權中央主管機關制定「課徵對象」的範圍， 93年的時候環保署的公告將「食品容器」回收清除處理費的課徵對象，侷限於容器商品製造商或進口商，並新增「容器包括容器商品之蓋子、 提把、座、噴頭、壓嘴、標籤及其他附件，使用後併容器廢棄者」 ，有沒有違反法律保留、平等原則。
(二)主管機關：環保署
大法官對主管機關的問題，主要在制定行政命令的細節。
首先，審議費率時，是如何具體考量廢棄物清理法第16條第5項所列的各種因素，該條規定的因素包括：材質、容積、重量、對環境之影響、再利用價值、回收清除處理成本、回收清除處理率、稽徵成本、基金財務狀況、回收獎勵金數額及其他相關因素。
其次，大法官也想問環保署，如果把「費率」改由法律明定上限，是否可行。也就是說，請立法院制定法律來規定上限，這個問題大法官應該在思考法律保留的問題。
再者，大法官又想問環保署，環保項目課徵的特別公課主要類型是什麼，「費率上限」都是授權給行政機關以命令決定，而跟本案的「容器回收清除處理費」情況一樣嗎？
最後，則是那個瓶蓋內墊問題。環保署公告的計算方式，大概是容器瓶身以外的附件如果使用PVC材質的話，不管瓶身材質是什麼，好像都是以瓶身材質的費率加重100%，再乘上(瓶身+附件）總重量來計費。
大法官問說這樣的理解對不對，如果對的話，規定的理由是什麼？可不可能把附件跟瓶身分開回收跟計費？成本跟技術可不可能？如果瓶身不是現在已經訂有費率的容器材質，容器附件回收時，應該怎麼計算回收清除處理費？
看得出來，大法官問了相當多的細節性問題。
(三) 環工學者、專家及相關團體
大法官邀請的第三類人是環工學者、專家及相關團體，也是想問一些技術性的問題，大抵和問環保署的問題相仿。
首先，交由立法院以法律明定費率上限，是否可行。
其次，關於環保署公告的使用PVC附件的容器，不論容器瓶身材質是什麼，都以容器與附件加總的重量來計費，有沒有可以支持的理由？可不可以將容器的附件跟瓶身分開回收、各自計費？技術上跟成本上是否可行。
五、這號解釋值得期待？
相信是的。
20多年前，大法官在426解釋中，對「特別公課」這種稅捐外的財政收入方式，給予相當的支持。相較於稅捐，「特別公課」的設計對行政機關則更有彈性。政府機關透過各種「特別公課」來獲取財源的情況，可能並不少見。
如果大法官變動426號解釋的標準，甚或進一步解釋特別公課的要件、法律保留要求，動一髮而動全身，影響的層面將不是只有保力達Ｂ的「瓶蓋內墊」而已。
但是大法官的時間其實很有限。
雖然大法官在107年才收到這個案件，但因為本案終局判決是在104年2月5日確定，大法官如果做成違憲認定，要在109年2月4日之前，當事人才有辦法聲請再審救濟。從這個時程來看，之後不管是否受理、受理後合憲或違憲，應該很快就會有結果。
從大法官提出的爭點題綱可以知道，大法官問了許多細節，想要從根源的特別公課和稅捐的差異、特別公課的法律保留要求，一直到主管機關制定的費率、課徵對象範圍，逐一釐清有沒有違反平等權的問題。但大法官能否在這麼短的時間，界定出特別公課的範圍與憲法界線，值得觀察。
比較明確的是，從爭點提綱看來，大法官似乎想把費率的上限，轉給立法者以法律明定，而不是完全授權給行政機關。此外，也想處理環保署針對計費方式的平等原則問題。
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